por Ival Rocca (h) y Enrique Luis Abatti
Sumario: I – Introducción. II – Caos legisferante. III – Facultades legislativas delegadas. IV – El Estado locatario. V – Conclusiones. VI – Bibliografía.
I.- INTRODUCCIÓN
Nuevamente el Poder ejecutivo utilizando las facultades delegadas por el art. 1º de la ley 25.414, dictó el decreto número 733 del año 2001, destinado a aclarar los que llevan los números 493, 496, 615 y 616, todos del año 2001, respecto del Impuesto al Valor Agregado, especialmente en lo relacionado con el alquiler de inmuebles.
1. Antecedentes.
Hasta antes de la sanción del decreto Nº 493/01, la locación inmobiliaria se encontraba exenta del I.V.A., salvo respecto de los inmuebles destinados a conferencias, reuniones, fiestas y actividades asimiladas. Luego, a partir del 1º de mayo del año 2001, este decreto circunscribió la exención a los inmuebles destinados a casa habitación del locatario y su familia, cualquiera fuere el monto del alquiler, y las restantes locaciones, cuando el valor del alquiler por unidad y locatario, no exceda el monto que al respecto establezca la reglamentación. En relación a dicha norma nos remitimos al comentario realizado en nuestro trabajo “Extensión del I.V.A. y modificación de alícuotas” (ADLA., bol. Nº 11/2001, Sección Doctrina, pág. 69).
Luego, por decretos números 615 y 616/2001 (B.O. 14/5/01) el P.E.N. vuelve a modificar el art. 7º inc. h) apartado 22 de la ley 20.631 (T.O. por decreto Nº 280/97) de Impuesto al Valor Agregado, determinando que la exención del tributo establecida por dicho art. 7º modificado por el decreto Nº 493/2001, será de aplicación cuando el precio del alquiler por unidad, por locatario y por período mensual, determinados de acuerdo a lo convenido en el contrato, sea igual o inferior a mil quinientos pesos ($ 1.500), adicionándosele a ese precio los montos que por cualquier concepto se estipule como complemento del mismo prorrateados en los meses de duración del plazo contractual. O sea, que los alquileres mayores a $ 1.500, de inmuebles no destinados a casa habitación del locatario y su familia, tributarán I.V.A. con la alícuota del 21%. También se extendió la exención a los inmuebles rurales afectados a actividades agropecuarias; además se incluyó entre las locaciones gravadas, a las temporarias de departamentos amoblados con servicios de hotelería (“apart-hoteles”), que obviamente tienen finalidad habitacional, tornando relativa la exención a los inmuebles destinados a vivienda. Para ampliar el comentario a esta tema, nos remitimos a nuestro trabajo “Los alquileres de inmuebles con destino lucrativo, el I.V.A. y el decreto del P.E.N. 616/2001” (ADLA., Bol. Nº 14/2001, Sección Doctrina, pág. 105).
2. Contratos donde el Estado es locatario
Por último, el decreto Nº 733/2001 (B.O. 5/6/01) vino a aclarar, en relación al I.V.A. sobre los alquileres de inmuebles en que el Estado nacional, las provincias, los municipios o la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sus respectivas reparticiones, y entes descentralizados, sean locatarios, excluidas las sociedades con participación estatal mayoritaria y sociedades mixtas, con lo cual, nuevamente, fue modificado el punto 22, del inciso h), del primer párrafo del art. 7º de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
3. Cómputo del crédito fiscal por compra y otras operaciones
También la reforma alcanza al punto I, del tercer párrafo del inciso a) del primer párrafo del art. 12 de la ley, estableciendo la eliminación en el I.V.A. de la restricción de computar como crédito fiscal, el originado en la compra, locación o importación de automóviles, incluidas las operaciones de leasing, cuyo valor supere la suma de veinte mil pesos ($ 20.000), neto del impuesto de dicha ley, al momento de su compra, despacho a plaza, habilitación o suscripción del respectivo contrato, como así también los gastos originados por su utilización y mantenimiento.
4. Alícuota diferencial para venta u otras operaciones relacionadas con diarios, revistas y otras publicaciones periódicas.
Asimismo, se establece una alícuota diferencial del cincuenta por ciento (50%) de la tasa general del gravamen del veintiuno por ciento (21%), o sea, el diez con cincuenta centésimos por ciento (10,50%) para las ventas, las locaciones de obra y las importaciones definitivas, de los diarios, revistas y publicaciones periódicas que se encuentren alcanzadas por el tributo.
II.- CAOS LEGISFERANTE
Toda esta serie de decretos evidencian, una vez más, imperfección técnico legislativa, que debería evitarse, porque provoca un exceso en la cantidad de normas sobre mismos temas, que obligan a los legisladores y al Ejecutivo a sancionar nuevas para corregir o aclarar las anteriores, en un dispendio innecesario de actividad legislativa.
III.- FACULTADES LEGISLATIVAS DELEGADAS
Este decreto, al contrario de los que llevan los números 493, 496, 615 y 616, no constituiría como aquellos, una posible extralimitación por parte del P.E.N., de las facultades que le fueran delegadas por el Legislativo mediante la ley 25.414, como lo comentamos en el trabajo arriba citado (ADLA. Bol. 14/2001, Sección Doctrina, pág. 105).
Esto es así porque la norma citada, no elimina exenciones, que en la práctica implican extender la tributación a nuevos sectores que no se encontraban alcanzados, sino que además de abarcar la exención al Estado locatario, disminuye la alícuota para las ventas, locaciones de obra e importaciones definitivas de los diarios, revistas y publicaciones periódicas gravadas por el I.V.A. y también elimina la restricción del cómputo como crédito fiscal al originado en la compra, locación, leasing e importación de automóviles de valor superior a $ 20.000, todo lo cual contribuye a mitigar el efecto negativo de un impuesto totalmente regresivo como lo es el I.V.A.
IV.- EL ESTADO LOCATARIO.
1. Principio general.
La ley 21.342 de Normalización de las Locaciones Urbanas (B.O. 3/6/76), en su título II, trata del Estado locatario (arts. 26 a 28), estableciendo la protección de la relación contractual en su favor, disposición ésta que en su momento mereció fundadas críticas (Rocca, Ival, La tercera posición del Estado locatario, nota a fallo, LL., t. 156, p. 62), ya que sería violatoria del principio de igualdad (art. 16 CN.). Incluso, la inconstitucionalidad se puede fundar en la violación de los arts. 17, 18 y 4 de la Constitución Nacional, y particularmente, el art. 4º es el más demostrativo en el tema, porque el mismo dispone que el Estado afrontará sus gastos con los derechos, impuestos y ...”demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso”. Quiere decir, que si bajo la invocación de que el Estado tiene elevadas funciones que cumplir –que nadie se las niega- decide gravar particularmente a los propietarios de ciertos bienes inmuebles –los que él mismo ha tomado en locación (en tiempos de las leyes 20.625 y 21.342) y donde actúa como locatario- disponiendo para sí mismo el beneficio de quedarse en el bien vencido el plazo contractual (art. 26 ley 21.242) y pese a la negativa del locador, indirectamente el Estado creó una imposición sectorial, diferencial e inequitativa (Rocca, Ival, Contratos y procesos de locación, Fedye (La Ley), Bs. As., 1977, pág. 355). El supuesto más común es que el Estado sea locatario de una persona física o de un ente ideal del derecho privado, pero nada impide que el Estado sea locatario de otro Estado, por ejemplo que una provincia sea inquilina de otra provincia o del Estado nacional o éste de aquella o de un municipio, etc.; para estos casos no existe tratamiento diferencial, porque para el decreto interesa sólo que el Estado sea locatario; de todos modos, cuando el Estado es locador, rigen en principio las normas del Derecho Administrativo.
2. Situaciones especiales.
a) Locación por el Estado de espacio dentro de un inmueble.
Puede presentarse el supuesto en que el Estado sea locatario de un espacio dentro de un inmueble. Tanto el decreto Nº 493/01, como el 615/01 se refieren a los efectos de considerar la gravabilidad de las locaciones no destinadas a vivienda del locatario y su familia, en relación al monto que exceda los $ 1.500.- mensuales, que deberá computarse por unidad y por locatario. La referencia a “unidad” no se limita al concepto meramente registral y catastral, porque un inmueble puede encontrarse anotado en el Registro de la propiedad competente bajo una única matrícula sin estar subdividido aunque sí lo estuviera materialmente en distintos locales, o individualmente mediante la mera asignación de espacios sin límites físicos (paredes o tabiques divisorios). No existen dudas que si se formalizan distintos contratos de finalidad no habitacional, uno por cada espacio, con diversos locatarios, entre los cuales puede contarse el Estado, habría que analizar –excluyendo al Estado- la situación de cada locación, porque la que su alquiler exceda de $ 1.500 mensuales, tributará I.V.A. Por ello, dentro de un mismo inmueble, pero con contratos realizados para distintas unidades o espacios y diversos locatarios, pero con un único locador, se encontrarán alcanzados por el tributo, únicamente los que superen el monto establecido por el decreto Nº 616/01.
b) Inmueble en condominio.
Esto como aclaración, ya que en el caso del Estado locatario de un inmueble perteneciente a varios condóminos, siempre el alquiler se encontrará exento del I.V.A., pero es importante decir que como principio general, si la finalidad no fuere habitacional y el monto superare los $ 1.500 mensuales, desde el punto de vista de los locadores condóminos, habrá que analizar la situación de cada uno de ellos frente al I.V.A., ya que el condominio como tal no es responsable tributario. Cada comunero es propietario de su parte indivisa y de sus frutos, en este caso los alquileres, si bien ninguno puede locar individualmente su porción. Consecuentemente, cada condómino puede tener una distinta situación frente al I.V.A., como responsable inscripto o adherido al Régimen Simplificado (monotributo) y emitir individualmente por su porcentual recibos “A”, “B” o “C”, según corresponda. Esto desde luego traerá inconvenientes prácticos, porque será complicado y en muchos casos inconveniente para el locatario a los efectos del cómputo del crédito fiscal, recibir comprobantes distintos de pagos de cada uno de los condóminos, por lo que en algunas situaciones seguramente se tratará de inscribir el condominio bajo un solo número de I.V.A., aunque la normativa actual no lo prevea.
V.- CONCLUSIONES.
La norma comentada es positiva, dentro de lo negativo que consideramos la extensión del I.V.A. a partir del decreto 493/01, que generaliza un tributo regresivo y con una alícuota del 21% -salvo las contadas excepciones que la reducen a la mitad- excediendo con creces la carga impositiva tolerable de cualesquiera economías, y especialmente de la imperante en nuestro país, en franca recesión y sin avizorarse por el momento mejora alguna. Consideramos que la alícuota en ningún caso debería superar el 10%, porque la actual constituye un abuso tributario que redunda en una transferencia de recursos hacia las insaciables arcas del Estado, evidente mal administrador, que derrocha recursos en onerosos cargos autoelectivos y superfluos que retroalimentan la burocracia sobredimensionada y extraen riqueza a la actividad privada, verdadero motor del desarrollo económico, que se retira del país buscando nuevos horizontes menos gravosos.
Además, estos decretos que extienden gravámenes bajo el artilugio de eliminar exenciones, no hacen más que crear inseguridad jurídica y evidenciar el incumplimiento de efímeras promesas de campaña preelectoral que anunciaban eliminación de impuestos y rebajas en las alícuotas.
Es de esperar que nuestros legisladores y el P.E.N. comprendan que con una política tributaria como la imperante, se desalienta la inversión productiva genuina; por lo tanto es imperativo el cambio y el principio de la solución es cumplir con lo que prometieron en campaña con la finalidad de captar los votos del electorado.
VI.- BIBLIOGRAFÍA.
Abatti, Enrique Luis y Rocca, Ival (h), 1500 Modelos de Contratos, Cláusulas e Instrumentos. Comerciales, Civiles, Laborales, Agrarios. Tomo V, prólogo Carlos J. Colombo, Abacacía Bs. As., 1994.
Abatti, Enrique Luis, Dibar, Alberto Ramón y Rocca, Ival (h), La ley 23.091 de Locaciones Urbanas, ADLA, suplemento Nº 12, nov. 1984.
Abatti, Enrique Luis, Rocca, Ival (h) y Gálvez, Horacio, Extensión del I.V.A. y modificación de alícuotas, ADLA, Bol. 11/2001, p. 69
Abatti, Enrique Luis y Rocca, Ival (h), Los alquileres de inmuebles con destino lucrativo, el I.V.A. y el decreto del P.E.N. 616/2001, ADLA, Bol. 14/2001, pág. 105.
Rocca, Ival, Abatti, Enrique Luis y Rocca, Ival (h), Arrendamiento Inmobiliario Especializado. Bias Editora, Bs. As., 1985.
Rocca, Ival, Contratos y Procesos de Locación (Derecho transitorio y permanente), Fedye (La Ley), Bs. As., 1977.
Artículo publicado en Anales de Legislación Argentina (La Ley), t. LXI-C, p. 2752 y Bol. Inf. año LXI, Nº16, 29/VI/2001, p.67.
